Ошибка предшествующего отчетного года не являющаяся существенной

4. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению.

5. Ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

6. Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность).

7. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. Если указанная бухгалтерская отчетность была представлена каким-либо иным пользователям, то бухгалтерская отчетность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена (исправленная бухгалтерская отчетность), подлежит повторному представлению этим пользователям.

(п. 7 в ред. Приказа Минфина России от 07.02.2020 N 19н)

(см. текст в предыдущей редакции)

8. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после представления бухгалтерской отчетности за этот год акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., но до даты утверждения такой отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке, исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. При этом в исправленной бухгалтерской отчетности раскрывается информация о том, что данная бухгалтерская отчетность заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления исправленной бухгалтерской отчетности.

(в ред. Приказа Минфина России от 07.02.2020 N 19н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность.

(в ред. Приказа Минфина России от 07.02.2020 N 19н)

(см. текст в предыдущей редакции)

9. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут исправлять существенную ошибку предшествующего отчетного года, выявленную после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, в порядке, установленном пунктом 14 настоящего Положения, без ретроспективного пересчета.

(абзац введен Приказом Минфина России от 08.11.2010 N 144н, в ред. Приказов Минфина России от 27.04.2012 N 55н, от 06.04.2015 N 57н)

(см. текст в предыдущей редакции)

10. В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит исправлению и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности.

(в ред. Приказа Минфина России от 07.02.2020 N 19н)

(см. текст в предыдущей редакции)

11. В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

12. В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.

13. Влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период определить невозможно, если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период.

14. Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

«ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ОТЧЕТНОСТИ»

(ПБУ 22/2010)

(утверждено приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н,

с изменениями, внесенными приказами Минфина России от 25.10.2010 № 132н,

от 08.11.2010 № 144н, от 27.04.2012 № 55н, от 06.04.2015 № 57н, от 07.02.2020 № 19н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и организаций бюджетной сферы) (далее — организации).

(в ред. приказов Минфина России от 25.10.2010 № 132н, от 07.02.2020 № 19н)

2. Неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее — ошибка) может быть обусловлено, в частности:

неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

неправильным применением учетной политики организации;

неточностями в вычислениях;

неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;

неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

3. Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

II. Порядок исправления ошибок

4. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению.

5. Ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

6. Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность).

7. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. Если указанная бухгалтерская отчетность была представлена каким-либо иным пользователям, то бухгалтерская отчетность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена (исправленная бухгалтерская отчетность), подлежит повторному представлению этим пользователям.

(в ред. приказа Минфина России от 07.02.2020 № 19н)

8. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после представления бухгалтерской отчетности за этот год акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., но до даты утверждения такой отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке, исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. При этом в исправленной бухгалтерской отчетности раскрывается информация о том, что данная бухгалтерская отчетность заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления исправленной бухгалтерской отчетности.

Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность.

(п. 8 в ред. приказа Минфина России от 07.02.2020 № 19н)

9. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут исправлять существенную ошибку предшествующего отчетного года, выявленную после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, в порядке, установленном пунктом 14 настоящего Положения, без ретроспективного пересчета.

(абзац введен приказом Минфина России от 08.11.2010 № 144н, в ред. приказов Минфина России от 27.04.2012 № 55н, от 06.04.2015 № 57н)

10. В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит исправлению и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности.

(в ред. приказа Минфина России от 07.02.2020 № 19н)

11. В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

12. В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.

13. Влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период определить невозможно, если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период.

14. Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

III. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

15. В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация обязана раскрывать следующую информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде:

1) характер ошибки;

2) сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности — по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;

3) сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);

4) сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

16. Если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, то в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности раскрываются причины этого, а также приводится описание способа отражения исправления существенной ошибки в бухгалтерской отчетности организации и указывается период, начиная с которого внесены исправления.

Иногда бухгалтер затрудняется какая перед ним ошибка: существенная или не существенная? Давайте разбираться с классификацией ошибок, т.к. от этого зависит порядок их исправления.

Как отличить существенную ошибку от несущественной

Согласно п. 3 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»:

«Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период».

Степень существенности влияет на экономические решения пользователей

Степень существенности ошибки поставлена в зависимость от ценности верной информации для пользователя отчетности, а именно – для принимаемых им экономических решений.

Следовательно, подходить к определению существенности ошибок в учете и отчетности нужно экономически (качественно), а не лишь формально, математически (количественно).

Нужно также иметь в виду, что исправление существенной ошибки прошлых лет, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности за год, по общему правилу требует ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности и отражается на сальдо счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (п. 9 ПБУ 22/2010) в периоде ее выявления.

Исправление несущественной ошибки не предполагает ретроспективного пересчета, а результат корректировки отражается в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010).

Таким образом, главные различия между существенной и несущественной ошибками прошлых лет следующие:

• влияние / отсутствие влияния на сравнительные показатели бухгалтерской отчетности;
• влияние / отсутствие влияния на показатель прибыли (убытка) прошлых лет.

Получается, что факт исправления существенной ошибки заставляет пользователя пересмотреть свое представление о прошлом организации, динамике ее финансовых показателей, что не может не отразиться на оценке перспектив.

Этот вывод позволяет обозначить стандартные показатели, которые характеризуют финансовое положение организации: коэффициенты ликвидности, рентабельности, оборачиваемости активов и рыночной стоимости.

Стоит узнать на какие именно коэффициенты ориентируются внутренние пользователи (руководитель, финансово-экономическая служба, участники (акционеры) организации) отчетности Вашей организации, принимая экономические решения. Ошибки в сведениях, которые используются в таких расчетах, и будут наиболее существенными.

Степень существенности определяется исходя из рациональности

Учитывая информационные потребности пользователей отчетности, но также — и принцип рациональности, стоит определить не только качественные, но и количественные критерии существенности ошибки, чтобы избежать излишних трудозатрат бухгалтерии на исправление и раскрытие существенных ошибок в пояснениях к отчетности.

Оговоримся, что в случае, когда даже незначительная по сумме ошибка будет иметь судьбоносное значение, бухгалтер всегда сможет отойти от канона и описать ее в пояснениях.

Традиционно принято за уровень существенности принимать 5 % от базовой величины показателя, который был искажен. Некоторые организации выбирают процент дифференцированно для различных показателей, ошибки в которых считаются существенными (для одних показателей 5 %, для других — 7 % и т. п.).

Существенность ошибки в процентном выражении может сосуществовать с существенностью в абсолютном (суммовом) выражении. Например, в учетной политике может быть решено закрепить, что «ошибка существенна, если превышает 5 % от базового показателя, но при этом не менее 100 000 руб.» или «ошибка существенна, если она больше или равна 5 % от базового показателя или превышает 1 000 000 руб.» и т.п. Все зависит от масштабов деятельности организации и запросов ее управленческих служб, собственников.

Можно подойти к решению этого вопроса несколько иначе и взять за ориентир «карательное» законодательство. Так, ст. 15.11 КоАП РФ под грубым нарушением требований к бухгалтерской отчетности понимает искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10 %. Этот – куда более формальный — вариант больше подходит тем организациям, которые не практикуют финансовый анализ по данным бухгалтерской отчетности и, как им представляется, больше составляют бухгалтерскую отчетность для контролирующих органов, нежели для использования ее показателей для принятия экономических решений.

Никаких четких формулировок для закрепления в учетной политике по рассматриваемому вопросу нормативно-правовые акты (НПА) по бухучету не дают. В п. 3 ПБУ 22/2010 отмечается лишь, что существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Фактор существенности необходимо учитывать по совокупности ошибок

Ошибка, не существенная сама по себе, может оказаться существенной вкупе с другими ошибками, совершенными в том же отчетном периоде. По этой причине следует определять существенность не только каждой ошибки в отдельности, но и их совокупности, если они могут оказывать солидарное влияние на экономические решения.

Например, стоимость чистых активов организации определяется по формуле:

Предположим, были допущены ошибки в статьях баланса «Переоценка внеоборотных активов» (строка 1340) и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (строка 1370). Они обе учитываются в сумме Итога Раздела III Баланса. Каждая ошибка в отдельности ниже уровня существенности, но в совокупности они существенны. Их общее влияние привело бы к искажению такого важнейшего показателя как стоимость чистых активов.

Таким образом, определив круг важнейших финансовых показателей, следует позаботиться о том, чтоб ошибки в участвующих в их расчете параметрах оценивались на предмет существенности как по отдельности, так и совместно.

Существенность ошибки может варьироваться от отчетного периода

Существенность той или иной ошибки может варьироваться в зависимости от избранного отчетного периода.

Так, годовая отчетность используется широким кругом внутренних и внешних пользователей для принятия, в том числе, стратегических решений (относительно распределения прибыли, структуры бизнеса, оценки финансовой устойчивости контрагента).

Однако руководство организации может принять решение составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность по итогам каждого месяца или каждого квартала, или на конкретную отчетную дату текущего года.

Цели составления промежуточной отчетности могут быть различными. В частности, ее данные могут использоваться для разработки и корректировки бизнес-планов, оценки стоимости доли участников. Такая отчетность может предоставляться контрагентам, инвесторам или банкам и т.п.

Для промежуточной отчетности с учетом целей ее составления могут иметь существенное значение иные ошибки, нежели для годовой.

Например, она может быть призвана давать пищу для размышления о платежеспособности организации на краткосрочном этапе. Для ее оценки используется показатель т.н. быстрой ликвидности, рассчитываемый по формуле:

Ошибки в указанных строках баланса (даже не очень значительные в абсолютной величине) могут серьезно исказить этот показатель, что повлечет неверные оперативные оценки платежеспособности организации и негативные последствия. При анализе же только годовой отчетности коэффициент быстрой ликвидности имеет куда меньшее значение, т.к. отражает положение дел исключительно на отчетную дату и почвы для выводов на долгосрочную перспективу сам по себе не дает. Получается, что применительно к промежуточной отчетности (в зависимости от целей ее формирования) могут быть определены свои критерии существенности ошибок. Их также можно закрепить в учетной политике, если организация считает это целесообразным.

Примеры формулировок учетных политик в части исправления ошибок

В заключение приведем примеры формулировок из реальных учетных политик нескольких крупнейших российских компаний. Это может дать Вам пищу для размышления о собственной учетной политике по этому вопросу:

Вариант 1

«Уровень существенности для целей исправления ошибки

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период.

Уровень существенности для целей раскрытия отдельных показателей в отчетности

Показатель считается существенным и приводится обособленно в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете об изменениях капитала или отчете о движении денежных средств, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Уровень существенности ошибки определяется как 5% от величины базовых показателей отчетности».

Вариант 2

«Ошибка считается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Ошибка считается существенной, если составляет 5 и более процентов от валюты баланса или 5 и более процентов от прибыли до налогообложения».

Вариант 3

«Общество раскрывает в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде. Существенной признается ошибка, которая в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной за этот отчетный период».

Вариант 4

«Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими аналогичными ошибками за один и тот же отчетный период (год), предшествующий отчетному, к которому относится выявленная ошибка, составляет более 5 процентов от показателя соответствующей статьи бухгалтерского баланса или от показателя чистой прибыли (чистого убытка) отчета о финансовых результатах в случае, если ошибка или совокупность ошибок оказывает влияние на финансовые результаты.

Расчет уровня существенности производится на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год, к которому относится выявленная ошибка.

Решение об уровне существенности принимается по окончании текущего отчетного года на основании информации о выявленных ошибках или их совокупности, представленной в бухгалтерской справке.

Если Компанией ранее был осуществлен перерасчет сравнительных показателей (ретроспективный перерасчет), то расчет уровня существенности осуществляется на основании пересчитанных данных».

Как видим, формулировки варьируются от простого цитирования ПБУ 22/2010 до куда более развернутых положений, отвечающих представлениям и потребностям компании.

Так же текстовку для учетной политики вы можете выбрать с помощью нашего Конструктора учетной политики

Как исправить существенные ошибки

В зависимости от того, когда бухгалтер обнаружил существенную ошибку, порядок ее исправления будет варьироваться:

* Бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее руководителем экономического субъекта (п. 8 ст. 13 Федерального закона N 402-ФЗ).

** В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов (п. 11 ПБУ 22/2010).

В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен (п. 12 ПБУ 22/2010).

Влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период определить невозможно, если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период (п. 13 ПБУ 22/2010).

Как видим, ПБУ 22/2010 предусматривает три подхода к исправлению существенных ошибок. Они предлагаются не на выбор, а с учетом момента выявления ошибки.

Существенная ошибка выявлена в течение года

Организация в апреле 2019 начислила и уплатила авансовый платеж по налогу на имущество организаций в размере 1 000 000 руб.

В июне 2019 выяснилось, что по ошибке сумма платежа завышена на 200 000 руб. (ошибка существенная).

Сумма переплаты зачтена в счет будущих платежей.

Операции отражаются в учете следующими проводками:

Существенная ошибка выявлена до утверждения отчетности

В марте 2020 выявлено, что в 2019 ошибочно не отражено списание расходов на рекламу на сумму 3 500 000 руб. (ошибка существенная).

Ошибка выявлена после подписания бухгалтерской отчетности за 2019 год, после ее представления в налоговый орган и участникам Организации, но до даты утверждения собственниками.

Операции отражаются в учете следующими проводками:

*** Бухгалтерские записи по корректировке налога на прибыль не приводятся.

Составляется новый экземпляр исправленной отчетности, где показатели заменяются на верные.

В пояснениях к исправленной отчетности раскрывается информация о том, что она заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления исправленной отчетности.

Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная. При этом экземпляр бухгалтерской отчетности, в котором ошибка исправлена, представляется в налоговый орган по месту нахождения организации не позднее чем через 10 рабочих дней со дня, следующего за днем утверждения отчетности (п. 5 ст. 18 Федерального закона N 402-ФЗ).

Практикум в 1С по исправлению существенной ошибки, выявленной до утверждения отчетности

Существенная ошибка выявлена после утверждения отчетности

В декабре 2020 Организация выявила существенную ошибку, допущенную в 2019: при оценке введенного в декабре 2019 в эксплуатацию объекта капитального строительства часть капитализируемых расходов (1 000 000 руб.) была ошибочно отражена на счете 97, вместо счета 08. В итоге сумма не вошла в первоначальную стоимость объекта, а так и осталась учтена в дебетовом сальдо счета 97.

Ошибка является существенной.

Аналогичная ошибка допущена в налоговом учете. Организация приняла решение исправить ее в налоговом периоде 2020 с учетом возможности, предоставленной ст. 54 НК РФ. По состоянию на отчетную дату (31.12.2020) по данной ситуации временных разниц нет (активы оценены одинаково в БУ и НУ, амортизационные отчисления также совпали).

Для исправления ошибки прошлых лет в декабре 2020 совершаются проводки:

Записью за декабрь 2020 доначисляется сумма амортизационных отчислений по объекту за период 2020 (бухгалтер начислял амортизацию за январь – декабрь 2020 в заниженной сумме, поэтому в этой части исправлена ошибка отчетного года). Условно примем сумму доначисления годовой амортизации – 20 000 руб.

Допущенная ошибка привела к неверному отражению в балансе стоимости основных средств и суммы запасов по состоянию на 31.12.2019.

В годовой бухгалтерской отчетности организации за 2019 г. были указаны следующие данные (в тыс. руб.):

После корректировки:

Практикум в 1С по исправлению существенной ошибки, выявленной после утверждения отчетности

Исправление существенных ошибок при упрощенных способах ведения бухгалтерского учета

Отметим также, что в силу п. 9, 14 ПБУ 22/2010 организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут исправлять такую существенную ошибку без ретроспективного пересчета записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

В пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности организация должна раскрыть в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде, следующую информацию (п. 15, 16 ПБУ 22/2010):

• характер ошибки;
• сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности — по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;
• сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);
• сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

Если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, то в пояснениях раскрываются причины этого, а также приводится описание способа отражения исправления существенной ошибки в бухгалтерской отчетности организации и указывается период, начиная с которого внесены исправления.

См. также:

• Исправление ошибок в учете
• Исправление ошибок в НУ
• Исправление ошибок по НДС
• Порядок исправления ошибок в 1С
• Занижена сумма затрат прошлого года: не списана дебиторская задолженность. Исправление существенной ошибки до утверждения отчетности
• Искажена первоначальная стоимость основного средства. Исправление существенной ошибки после утверждения отчетности

Подписывайтесь на наши YouTube и Telegram чтобы не пропустить
важные изменения 1С и законодательства

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно

Добавить в «Нужное»

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 7 марта 2012 г.

Содержание журнала № 6 за 2012 г.

Как определить существенность ошибки в бухгалтерской отчетности

Ошибиться при составлении бухгалтерской отчетности может каждый. Главное — исправить ошибку. А порядок ее исправления зависит от двух моментов: является ли ошибка существенной и в каком периоде она обнаруженапп. 3, 5—11, 14 ПБУ 22/2010.

Существенная ошибка — ошибка, которая в отдельности или вместе с другими ошибками за тот же период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухотчетности этого периодапп. 3, 5—11, 14 ПБУ 22/2010.

Как вносить исправления в учет

Период обнаружения ошибки	Исправление
существенной ошибки	несущественной ошибки
До 31 декабря отчетного года включительно	В месяце обнаружения
После окончания отчетного года, но до даты подписания отчетности руководителем	31 декабря отчетного года
После подписания отчетности руководителем, но до ее представления участникам общества	31 декабря отчетного года Если отчетность была представлена иным пользователям (например, в ИФНС), то она подлежит замене	В месяце обнаружения — если ошибка затронула финансовый результат, корректировка отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы»
После представления отчетности участникам, но до ее утверждения ими	31 декабря отчетного года Пользователям направляется пересмотренная отчетность с информацией о замене первоначальной отчетности и с обоснованиями ее пересмотра
После утверждения отчетности участниками	В квартале обнаружения — результаты корректировки отражаются на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»	В месяце обнаружения — результат корректировки отражается на счете 91

Что такое существенность ошибки

Критерий существенности ошибки вы определяете и устанавливаете сами, прописав его в учетной политикеп. 3 ПБУ 22/2010; п. 4 ПБУ 1/2008. Он должен быть обоснованным.

ВАРИАНТ 1. Можно ориентироваться на те же правила определения существенности показателя, что содержатся в ПБУ 9/99 о доходах и ПБУ 10/99 о расходах. Напомним, там сказано, что доход (расход) по определенному виду деятельности показывается в отчетности отдельно, если он составляет 5% и более от общей суммы доходов (расходов) за отчетный периодп. 18.1 ПБУ 9/99; п. 21.1 ПБУ 10/99. По аналогии можно закрепить в учетной политике, что ошибка является существенной, если она искажает показатель за отчетный период более чем на 5%.

ВАРИАНТ 2. Можно оценивать существенность ошибки исходя из удельного веса статьи баланса, при отражении которой допущена ошибка, в валюте баланса. К примеру, неправильно определен срок полезного использования ОС. Его цена не превышает сотни тысяч рублей. А стоимость всех активов компании исчисляется миллионами. Понятно, что допущенная ошибка не повлияет на принятие собственниками компании решений по этой бухотчетности. Другое дело, если компания купила недвижимость, но несвоевременно отразила ее стоимость на балансе, а других ОС у компании нет. Такую ошибку уже нужно признать существенной.

ВАРИАНТ 3. Может быть использован такой качественный показатель, как вид деятельности. Например, ваш основной вид деятельности — торговля, неосновной — аренда. Можно установить, что ошибки, допущенные в учете по аренде, всегда несущественны.

ВАРИАНТ 4. Можно прописать, что существенность ошибки будет оцениваться по каждому конкретному случаю отдельно исходя из влияния этой ошибки на финансовый результат и имущественное положение организации. То есть какой-либо единый критерий не устанавливать.

ВАРИАНТ 5. Если вы составляете отчетность исключительно для сдачи в инспекцию (собственники ею не интересуются), то можно ориентироваться на норму КоАП: если показатель какой-либо статьи (строки) бухотчетности искажен в результате ошибки на 10% и более, то это грубое нарушение правил бухучета, за которое руководителю грозит штраф от 2 тыс. до 3 тыс. руб.ст. 15.11 КоАП РФ То есть можно установить, что существенной будет ошибка, искажающая показатель строки бухотчетности не менее чем на 10%.

Пример. Определение вида допущенной ошибки

/ условие / Организация за декабрь 2011 г. ошибочно начислила амортизацию в размере 200 000 руб. вместо 250 000 руб.

При этом до выявления ошибки показатели, на которые влияет эта ошибка, были следующие:

• остаточная стоимость основных средств (из баланса) — 900 000 руб.;
• прибыль от продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 1 000 000 руб.;
• прибыль до налогообложения (из отчета о прибылях и убытках) — 270 000 руб.;
• чистая прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 216 000 руб.;
• себестоимость продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 700 000 руб.;
• сумма налога на прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 54 000 руб.

В налоговом учете допущена такая же ошибка — разниц нет.

В учетной политике организация установила, что существенной является ошибка, приводящая к искажению любой строки бухотчетности не менее чем на 10%.

/ решение / Посмотрим, является ли ошибка существенной.

ШАГ 1. Рассчитаем сумму ошибки: 250 000 руб. – 200 000 руб. = 50 000 руб.

ШАГ 2. Рассчитаем процент искажения каждой строки бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, на которые влияет отражение амортизации.

ШАГ 3. Сравним максимальный процент искажения с критерием существенности ошибки: 22,73% > 10%.

Таким образом, допущенная ошибка является существенной.

***

Основная сложность при исправлении ошибок состоит в необходимости делать ретроспективный пересчет при обнаружении существенной ошибки уже после утверждения отчетности участникамиподп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010. И только малые предприятия могут закрепить в учетной политике, что они все свои ошибки будут исправлять текущим периодом.

Понравилась ли вам статья?

• Почему оценка снижена?
• Есть ошибки

• Слишком теоретическая статья, в работе бесполезна
• Нет ответа по поставленные вопросы
• Аргументы неубедительны
• Ничего нового не нашел
• Нужно больше примеров
• Тема не актуальна
• Статья появилась слишком поздно
• Слишком много слов
• Другое

Поставить оценку

Комментарии (0)

Оценивать статьи могут только подписчики журнала «Главная книга» или по демодоступу.

• я подписчик электронного журнала

• я не подписчик, но хочу им стать

• хочу читать статьи бесплатно и попробовать все возможности подписчика

Другие статьи журнала по теме:

Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность

Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность

2023 г.

2022 г.

2021 г.

Бухучет

В бухгалтерском учете исправление ошибки, выявленной в текущем периоде, но относящейся к 2019 году, производится в текущем периоде в корреспонденции со счетом 84 «Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)» (если ошибка признана существенной), либо со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (если ошибка не является существенной).

Существенность следует применять не к отдельной выявленной ошибке (т.к. каждая ошибка может быть незначительной, но в совокупности они могут оказывать существенное влияние на показатели отчетности), а ко всей совокупности выявленных ошибок периода.

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка. Отметим, что ретроспективный пересчет не производится в случаях, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Поскольку в данном случае период совершения ошибки известен — 2019 год, то ретроспективный пересчет будет выражаться в корректировке связанных статей бухгалтерской отчетности, составляемой в 2020 году, относящихся к 2019 году (например, в Бухгалтерском балансе — в графе «по состоянию на 31 декабря 2019 года», в Отчете о финансовых результатах — в графе «за 2019 год»).

Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. При этом корреспондирующим счетом для отражения прибыли или убытка, возникающего в результате исправления ошибки, является счет 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 ПБУ 22/2010). В этом случае отсутствует необходимость в ретроспективном пересчете показателей бухгалтерской отчетности.
Обращаем внимание, что исправление любой ошибки производится именно по соответствующим счетам бухгалтерского учета. То есть корректируются события, явившиеся причиной ошибки: производятся дополнительные записи, которые ошибочно не были своевременно сделаны, сторнируются необоснованно произведенные записи и т.п.
Основанием для осуществления исправительных записей будет являться бухгалтерская справка, содержащая все необходимые реквизиты первичного документа (п. 1, п. 2 ст. 9, п.2, п.3 ст.10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

При завышении расходов в прошлом отчетном периоде (2019 году), в бухгалтерском учете текущего года (т.е. отчетного периода выявления ошибки) необходимо отразить прочий доход:

Дебет 60 (76) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

• на сумму отнесенных в 2019 году дважды в расходы услуг сторонней организации;

Дебет 60 (76) Кредит 19

• на сумму ошибочно учтенного НДС по услугам;

Дебет 19 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

• ошибочно принятая к вычету в 2019 году сумма НДС восстановлена к уплате.

В бухгалтерском учете на сумму корректировки стоимости задвоенных расходов по услугам в периоде выявления ошибки признается доход, который не учитывается для целей налогообложения прибыли. При этом производится корректировка налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога на прибыль за предыдущий год (за период, в котором услуги выполнены). В связи с этим в учете образуется постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый доход (п. 4, п. 7 ПБУ 18/02). Сумма доначисленного за прошлый год налога на прибыль не формирует условный расход (условный доход) по налогу на прибыль текущего отчетного периода и, соответственно, текущий налог на прибыль.

При этом сумма доначисленного налога формирует в Отчете о финансовых результатах чистую прибыль (убыток) и отражается по отдельной статье (п.20, п.21, п. 22 ПБУ 18/02, приложения к Письму Минфина РФ от 28.12.2016 N 07-04-09/78875).

Следовательно, сумма доначисленного налога обособляется на отдельном субсчете или в аналитическом учете по счету учета прибылей и убытков (Дебет 99 Кредит 68).

Налог на прибыль

В случае, когда организация самостоятельно обнаружила ошибку, т.е. в первичной декларации выявлено неправомерное завышение расходов, из-за чего налог уплачен в меньшем размере или не уплачен вовсе, возникает обязанность подать уточненную декларацию за отчетный (налоговый) периоды в которых допущено занижение налога на прибыль или в декларации завышен убыток, предварительно уплатив недостающую сумму налога на прибыль и соответствующие ей пени (п. 1 ст. 81 НК РФ). Это необходимо сделать, чтобы избежать штрафа за неполную уплату налога. При этом важно погасить недоимку и пени до того, как инспекция зафиксирует ошибки в акте камеральной проверки или до получения вами информации о назначении выездной проверки этого периода.

Уточненная декларация по налогу на прибыль составляется по той же форме, что и первичная декларация (п.5 ст. 81 НК РФ).

НДС

Как следует из вопроса, в части НДС ошибка привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В связи с чем организация обязана представить уточненные налоговые декларации за те налоговые периоды 2019 года, к которым относится искажение вычетов по НДС, предварительно уплатив недостающую сумму НДС и соответствующие ей пени (п. 1, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

Если исправления вносятся после окончания квартала (налогового периода по НДС), в котором допущена ошибка, то заполняется дополнительный лист книги покупок за тот квартал, в котором зарегистрирован ошибочный счет-фактура (п.4, п.9 Правил ведения книги покупок). Как правило, в дополнительном листе аннулируется ошибочный счет-фактура и регистрируется исправленный (п. 3, п.6 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок). Исходя из ситуации, исправленного счета — фактуры у Компании не будет, будет только аннуляция ошибочно включенных в книгу покупок счетов-фактур.

При досрочном прекращении договора обязательного страхования в случаях, предусмотренных правилами обязательного страхования, страховщик возвращает страхователю часть страховой премии в размере доли страховой премии, предназначенной для осуществления страхового возмещения и приходящейся на не истекший срок действия договора обязательного страхования или сезонного использования транспортного средства (п. 4 ст. 10 Федерального закона N 40-ФЗ).

Если соответствующая страховая премия не была учтена страхователем в расходах, то ее возврат страховщиком не приводит к возникновению дохода, подлежащего налогообложению у страхователя (письмо Минфина РФ от 05.05.2014 N 03-03-06/1/20922).

Пункт 1.16 Правил обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств предусматривает основания, при которых часть страховой премии по договору обязательного страхования страхователю не возвращается (Приложение 1 к Положению Банка России от 19.09.2014 N 431-П «О правилах обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств»).

Учитывая обязательный характер страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, часть неиспользованной страховой премии, которую страховщик не вернул, может быть учтена страхователем в расходах (письмо Минфина РФ от 18.03.2010 N 03-03-06/3/6).

Если организация просрочила обращение в страховую компанию за возвратом страховой премии, то часть расходов по страховке, относящаяся к периоду от расторжения договора лизинга (с даты прекращения пользования автомобилем для извлечения дохода) до даты обращения за возвратом может быть оспорена, как экономически необоснованный расход (убытки, не отвечающие критериям ст. 252 НК РФ).