Под уровнем существенности понимается среднее значение ошибки

§
а. Концепция существенности в аудите

Основная
цель аудита — установление достоверности
бухгалтерской отчетности экономических
субъектов.

Аудитор
в ходе проведения проверок не должен
устанавливать достоверность отчетности
с абсолютной точностью, но обязан
установить ее достоверность во всех
существенных отношениях, то есть с такой
степенью точности показателей
бухгалтерской отчетности, при которой
квалифицированный пользователь этой
отчетности оказывается в состоянии
делать на ее основе правильные выводы.

Поэтому
концепция существенности есть как в
бухгалтерском учете, так и в аудите.
Существенность, или иногда говорят
«материальность» (от англ.
materiality), является одним из основных
понятий аудита.

Существенными
в аудите признаются обстоятельства,
значительно влияющие на достоверность
бухгалтерской отчетности экономического
субъекта.

Аудитор
обязан принимать во внимание две стороны
существенности в аудите: качественную
и количественную. С качественной точки
зрения аудитор должен использовать
свое профессиональное суждение для
того, чтобы определить, носят или не
носят существенный характер отмеченные
в ходе проверки отклонения порядка
совершенных экономическим субъектом
финансовых и хозяйственных операций
от требований нормативных актов,
действующих в Российской Федерации. С
количественной точки зрения аудитор
должен оценить, превосходят ли по
отдельности и в сумме обнаруженные
отклонения (с учетом прогнозируемой
величины неотмеченных отклонений)
количественный критерий — уровень
существенности.

Для
определения уровня существенности при
планировании и проведении аудита аудитор
должен основываться на собственных
стандартах, если нормативные акты,
регулирующие аудиторскую деятельность
в Российской Федерации, не устанавливают
более жесткие требования.

Уровень
существенности — то предельное значение
ошибки бухгалтерской отчетности, начиная
с которой квалифицированный пользователь
этой отчетности с большой степенью
вероятности перестанет быть в состоянии
делать на ее основе правильные выводы
и принимать правильные экономические
решения.

Аудитор
рассматривает существенность как на
уровне финансовой (бухгалтерской)
отчетности в целом, так и в отношении
остатка средств по отдельным счетам
бухгалтерского учета групп однотипных
операций и случаев раскрытия информации.
В зависимости от рассматриваемого
аспекта финансовой (бухгалтерской)
отчетности возможны различные уровни
существенности.

Уровень
существенности определяется в стоимостной
(денежной) оценке.

Значение
уровня существенности принимается во
внимание:

—
на этапе планирования при определении
содержания, затрат времени и объема
применяемых аудиторских процедур;

—
в ходе выполнения конкретных аудиторских
процедур;

—
на этапе завершения аудита при оценке
эффекта, оказываемого обнаруженными
искажениями и нарушениями на достоверность
бухгалтерской отчетности.

Под
существенностью понимается свойство
информации бухгалтерской отчетности
влиять на экономические решения
квалифицированного пользователя такой
информации.

Существенность
нарушений и отклонений, допущенных
клиентом, является для аудитора критерием
того, может ли он подтвердить достоверность
бухгалтерской отчетности проверяемой
организации.

Уровень
существенности определяется по базовым
показателям бухгалтерской отчетности,
в отношении которой необходимо выразить
мнение о достоверности, на основе ряда
критериев.

В
ходе аудита предварительно установленный
уровень существенности на промежуточных
этапах аудиторской проверки может
изменяться (корректироваться) в большую
или меньшую сторону.

Значение
уровня существенности, полученное по
завершении этапа планирования аудита,
а также любые корректировки значения
уровня существенности в ходе проверки,
утверждаются руководителем аудиторской
проверки и отражаются в рабочих
документах.

§
б. Критерии определения уровня
существенности в аудите

Уровень
существенности принимается во внимание:

а)
на этапе планирования при определении
содержания, затрат времени и объема
применяемых аудиторских процедур;

б)
в ходе выполнения конкретных аудиторских
процедур;

в)
на этапе завершения аудита при оценке
влияния, оказываемого обнаруженными
искажениями, на достоверность бухгалтерской
отчетности.

Следует
иметь в виду, что отдельные отмеченные
в ходе аудиторской проверки искажения
могут не иметь существенного значения
сами по себе, но взятые в совокупности,
а также отмеченные искажения вместе с
предполагаемыми (в результате
распространения отмеченных при выборочной
проверке ошибок на всю совокупность
данных) — могут иметь существенный
характер.

Критерии
для определения уровня существенности
устанавливаются в процентах от величины
базовых показателей бухгалтерской
отчетности. В общих случаях базовыми
показателями бухгалтерской отчетности
являются прибыль до налогообложения,
выручка (нетто) от продажи товаров,
продукции, работ, услуг (за минусом НДС,
акцизов и аналогичных обязательных
платежей), капитал и резервы, сумма
активов.

Например,
можно установить следующие критерии
для определения уровня существенности
для коммерческих организаций:

Прибыль до налогообложения	5
Выручка от продажи	2
Капитал и резервы	5
Сумма активов	2

Для
некоммерческих организаций вместо
показателя «Выручка от реализации»,
как правило, используется показатель
«Расходы, произведенные организацией»,
а показатель прибыли до налогообложения
не используется.

Уровень
существенности рассчитывается в разделе
«Уровень существенности» файла
«Планирование аудита» (см. Приложение).

В
общих случаях расчет уровня существенности
производится следующим образом.

Таблица

Определение
уровня существенности

Статья	Значение базового показателя, руб.	Критерии, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, руб.
1	2	3	4 = 2 x 3 : 100
Прибыль		5
Выручка от реализации		2
Капитал и резервы		5
Сумма активов		2
Для некоммерческих организаций: расходы, произведенные организацией		2

Для
расчета уровня существенности могут
использоваться как показатели текущего
периода, так и усредненные показатели
текущего и предшествующих периодов
вместе взятых. Показатели текущего
периода могут использоваться, например,
когда в текущем периоде произошли
существенные изменения в бизнесе
организации, и показатели за текущий
период и период, предшествующий отчетному,
оказались несопоставимыми.

Если
аудиторская проверка проводится в
несколько этапов (например, в два этапа:
1 этап — за первое полугодие, второй этап
— по итогам года), то при проведении
планирования на первом этапе аудита
производится предварительный расчет
уровня существенности.

Причем
предварительный расчет уровня
существенности может производиться
одним из следующих способов:

а)
могут использоваться усредненные
показатели отчетного периода (6 или 9
месяцев отчетного года) и периода,
предшествующего отчетному (соответственно,
6 или 9 месяцев предыдущего года);

б)
могут использоваться прогнозные значения
показателей бухгалтерской отчетности
отчетного периода;

в)
могут использоваться усредненные
значения прогнозных показателей
отчетного периода и показателей периода,
предшествующего отчетному.

Рассчитанный
на первом этапе аудиторской проверки
уровень существенности может уточняться
при проведении последующих этапов
аудиторской проверки одним из перечисленных
выше способов.

На
завершающем этапе аудиторской проверки
должен быть произведен окончательный
расчет уровня существенности.

Если
в бухгалтерской отчетности организации
отсутствует какой-либо из базовых
показателей, соответствующая статья
(показатель) в таблице «Расчет уровня
существенности» прочеркивается.

Если,
по мнению аудитора, значение каких-либо
показателей или их отсутствие в
бухгалтерской отчетности организации
за проверяемый период не характерно
для данной организации (например,
прибыльная организация за какой-либо
период получила убыток), то рекомендуется
либо использовать данные предыдущего
периода, либо не включать эти показатели
в расчет.

Уровень
существенности определяется как среднее
арифметическое из значений базовых
показателей, применяемых для нахождения
уровня существенности.

Рассчитанную
величину уровня существенности для
удобства в дальнейшей работе допустимо
округлить в пределах 20 процентов.

Чтобы
определить, какие в данном конкретном
случае показатели бухгалтерской
отчетности будут являться базовыми,
аудитор должен проанализировать числовые
значения, записанные в четвертом столбце
таблицы расчета уровня существенности,
и определить, образуют ли эти значения
совокупность с близкими числовыми
значениями.

В
том случае, если какое-либо значение
сильно отклоняется в большую и (или)
меньшую сторону от остальных, допускается
корректировка выпадающего значения
путем применения коэффициента со
значением не более двух. В случае, если
скорректированное значение не попадает
в совокупность, аудитор может отбросить
такое значение. На базе оставшихся
показателей рассчитывается средняя
величина, которую можно для удобства
дальнейшей работы округлить, но так,
чтобы после округления ее значение
изменилось бы не более чем на 20% в ту или
иную сторону. Данная величина и является
единым показателем уровня существенности.

Уровень
существенности прямо определяет другой
показатель аудиторской проверки —
уровень точности. Уровень точности
аудиторской проверки используется при
определении объема аудиторской выборки
и составляет 75 процентов от уровня
существенности.

Процедура
определения уровня существенности, все
арифметические расчеты, усреднения,
округления и причины, на основании
которых аудитор исключил какие-либо
значения из расчетов, должны быть
отражены в рабочей документации проверки
(в файле «Планирование аудита» и
приложениях к нему).

Пример
расчета уровня существенности приводится
в Приложении данной книги.

По
результатам аудита величина искажений
определяется по сумме искажений как
завышающих, так и занижающих статей и
показателей бухгалтерской отчетности.

Процедура
определения уровня существенности, все
арифметические расчеты, усреднения,
округления и причины, на основании
которых аудитор исключил какие-либо
показатели или значения из расчетов,
должны быть отражены в рабочей документации
в качестве приложения к стандарту
«Планирование аудита».

§
в. Оценка существенности аудиторских
доказательств

При
обнаружении ошибки аудитор должен
определить ее природу (качественную
сторону), а затем произвести количественную
оценку погрешности. Последнее не всегда
возможно, в ходе аудита могут быть
обнаружены ошибки, суммарное арифметическое
значение которых определить достаточно
трудно.

В
ходе проверки аудитор должен оценить
существенность полученной информации.
При этом также учитывается как
количественная, так и качественная
сторона выявленных нарушений или ошибок.
Любое нарушение, выявленное аудитором,
имеет в своей основе качественную
природу, и в зависимости от характера
нарушений может иметь или не иметь
количественной оценки.

Например,
при применении неправильной корреспонденции
счетов можно выявить завышение или
занижение оборотов или остатков по
счетам, а вот замечание в виде отсутствия
журнала регистрации приходных кассовых
ордеров вряд ли можно определить в
количественном выражении. Но и в том и
другом случае обнаруженные замечания
можно признать и существенными, и
несущественными.

Ситуация
признания существенными ошибок, не
имеющих количественного выражения,
является достаточно сложной и, как
правило, основывается на субъективном
мнении аудитора. В качестве примера
можно привести случай обнаружения
аудитором незаконных операций на
предприятии. Такие нарушения будут
признаны существенными вне зависимости
от их объема и суммарного измерения.

С
другой стороны, одна и та же количественная
ошибка может быть рассмотрена и как
существенная, и как несущественная, в
зависимости от обстоятельств и характера
операций по счету. Например, ошибка в
1000 рублей по счету «Касса», выявленная
в результате обнаружения мошенничества,
будет признана более существенной, чем
ошибка на ту же сумму в статье «Расходы
будущих периодов», связанная с
неправильной корреспонденцией счетов.
Иначе говоря, существенность преднамеренной
ошибки выше, чем непреднамеренной.

Существенность
ошибки может зависеть и от следующих
за такой ошибкой обстоятельств. Например,
в оценке чистых активов обнаружено
завышение на 100 рублей. В общем случае
такая ошибка конечно же несущественна.
Но если в конкретной ситуации с учетом
такой поправки величина чистых активов
окажется меньше уставного капитала
организации, такая ошибка будет признана
существенной.

Существенной
может быть признана и ошибка, влияющая
на тенденцию основных показателей.
Например, обнаруженная ошибка в завышении
балансовой прибыли на 50 тыс. рублей,
несущественная в обычных условиях,
может быть признана существенной, если
с учетом такой корректировки ранее
отмечавшийся устойчивый рост прибыли
сменяется на падение. Аналогичное
правило может применяться и к другим
статьям, например, объемам реализации
или дивидендных выплат.

В
любом случае, при завершении проверки
аудитор обязан оценить кумулятивный
эффект выявленных ошибок. В некоторых
случаях несущественные погрешности по
каждой из статей бухгалтерского баланса
могут в суммарном измерении обусловить
выдачу аудиторского заключения, отличного
от безусловно положительного.

§
г. Влияние существенности

на
формирование мнения аудитора о
достоверности отчетности

Различают
три уровня существенности для выбора
аудиторского заключения.

Несущественные
суммы

Если
в финансовой отчетности есть неточности,
но эти неточности вряд ли повлияют на
принятие решения пользователем финансовой
отчетности, то эта неточность считается
несущественной, и в этом случае выдается
стандартное заключение без оговорок.

Суммы
являются существенными, но не искажают

общего
впечатления от финансовой отчетности
в целом

Второй
уровень существенности имеет место
тогда, когда наличие неточностей в
финансовой отчетности окажет воздействие
на решение пользователей, хотя в целом
финансовая отчетность объективно
отражает состояние дел. Например, если
при проведении проверки аудитор выявил,
что стоимость запасов существенно
завышена, однако величина запасов
незначительна в общей величине активов
компании и все остальные статьи баланса
сформированы верно.

Чтобы
принять решение относительно типа
аудиторского заключения, аудитор должен
оценить все возможные последствия
обнаруженной ошибки, в том числе на
балансовую прибыль и налоговые платежи,
и если совокупное влияние всех рассчитанных
факторов не будет признано существенным
для отчетности в целом, выдается условно
положительное аудиторское заключение
(заключение с оговорками).

Суммы
столь существенны и настолько часто
встречаются,

что
под вопрос ставится объективность

финансовой
отчетности в целом

Если
существует уверенность, что пользователи
проверяемой финансовой отчетности
неминуемо примут на ее основе неверные
решения, аудитор должен отказаться от
мнения о достоверности отчетности или
выдать отрицательное аудиторское
заключение.

Возвращаясь
к предыдущему примеру, можно предположить,
что если запасы имеют достаточно высокий
удельный вес в активе баланса, аудитор
скорее выдаст отрицательное аудиторское
заключение. При выборе между
условно-положительным аудиторским
заключением и отрицательным необходимо
выяснить влияние обнаруженной существенной
ошибки статьи баланса на отчетность в
целом. Это обычно называется степенью
распространения неточности. Например,
завышение стоимости запасов оказывает
влияние только на статью запасов и
нераспределенной прибыли, а вот
обнаруженные ошибки на такую же сумму
в определении объемов реализации
оказывают влияние и на счет дебиторов,
и налоговых платежей, и нераспределенной
прибыли. Во втором случае вероятность
выдачи отрицательного аудиторского
заключения выше, поскольку степень
распространенности ошибки выше.

На
практике же в каждой конкретной ситуации
принять решение об имеющей место степени
существенности достаточно трудно.
Российский аудиторский стандарт
определяет условие выдачи положительного
аудиторского заключения при наличии
следующих условий:

1)
отмеченные в ходе аудита и предполагаемые
искажения должны быть много меньше
уровня существенности;

2)
качественные отклонения порядка ведения
учета и подготовки отчетности от
требований соответствующих нормативных
актов не должны быть существенными.

При
этом оба этих условиях должны выполняться
одновременно.

Соседние файлы в папке 10-02-2013_20-52-25

• #
• #
• #
• #
• #

Основной целью аудиторской проверки является заключение о достоверности бухгалтерского учета и отчетности проверяемого субъекта. Гарантировать абсолютную достоверность аудиторского заключения невозможно в силу самой специфики проверки –выборочность, ограниченность времени и применяемых процедур и т.д. Для снижения вероятности появления ошибок аудиторы на этапе подготовки к проверке проводят специальную процедуру — определение уровня существенности.

Понятие уровня существенности

Уровень существенности в аудите – это предельно допустимый уровень ошибки в бухгалтерской отчетности. Превышение данного уровня может с высокой долей привести к тому, что на основании данной отчетности нельзя будет делать правильные выводы и принимать соответствующие ситуации экономические решения.

Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском – обратная. Чем выше уровень существенности (т.е. по сути – чем мягче требования к точности проводимых процедур), тем ниже вероятность допустить ошибку. И наоборот – при жестких требованиях к точности проводимой проверки (низкий уровень существенности) любое сравнительно небольшое отклонение может привести к тому, что результат проверки будет признан недостоверным.

Методы определения уровня существенности

Различают два способа, которым производят определение уровня существенности в аудите – качественный и количественный. При качественной оценке аудитор определяет, носят ли существенный характер выявленные ошибки, если они не могут быть определены в суммовом выражении. К таким ошибкам могут быть отнесены, например, искажения учетной политики или отсутствие в пояснительной записке информации о допущенных отклонениях от требований законодательства.

При количественной оценке рассчитывается предельный уровень существенности в виде конкретной суммы. Если обнаруженные нарушения не превышают рассчитанный лимит, то они признаются несущественными, а отчетность – достоверной.

Т.к. на практике встречаются как качественные, так и количественные ошибки, то эти способы определения уровня существенности применяются в комплексе.

Расчет уровня существенности

Для того, чтобы при количественной оценке рассчитать уровень существенности в аудите, можно использовать абсолютные или относительные показатели. Абсолютные показатели на практике используются редко, т.к. для разных проверяемых субъектов, имеющих различный масштаб деятельности, одна и та же сумма отклонения может быть, как существенной, так и незначительной. Однако многие специалисты считают, что необходимо установить сумму, начиная с которой ошибка будет признаваться существенной для любого субъекта, независимо от размера его бизнеса.

Для того, чтобы понять, как определить уровень существенности с помощью относительных показателей, нужно сначала выбрать базу для расчета. В качестве базы может быть выбран как один показатель, так и несколько. Если применяется один критерий, то в качестве него, как правило, используется валюта баланса. Рассмотрим, как в данном случае производится расчет уровня существенности в аудите.

Пример 1

Валюта баланса предприятия на конец проверяемого периода равнялась 100 000 тыс. руб.

Аудитор принял решение использовать один показатель и коэффициент 0,02.

Уровень существенности составит:

С = 100 000 х 0,02 = 2 000 тыс. руб.

Для более точного определения уровня существенности лучше применять не один критерий, а их совокупность. Для выборки обычно используют показатели из следующего списка:

– валюта баланса

– собственный капитал

– выручка от реализации

– общие затраты предприятия

– балансовая прибыль

Рассмотрим, как при этом варианте расчета производится определение уровня существенности в аудите

Пример 2

Базовый показатель	Значение базового показателя, тыс.руб.	Доля, %	Значение для расчета уровня существенности, тыс.руб.
Валюта баланса	100 000	2%	2 000
Собственный капитал	15 000	10%	1 500
Выручка от реализации	70 000	2%	1 400
Общие затраты предприятия	60 000	2%	1 200
Балансовая прибыль	10 000	5%	500

Из полученного перечня обычно исключают экстремумы (в данном случае это – 500) и вычисляют среднее значение среди оставшихся показателей.

С1 = (2 000 + 1 500 + 1 400 + 1 200) / 4 = 6 100 / 4 = 1 525 тыс. руб.

Полученную величину, как правило, округляют, но так, чтобы отклонение от первоначальной суммы не превышало 20%.

В данном случае можно вычесть 25 тыс. руб., чтобы получить 1 500 тыс. руб.

Т.к. 25 / 1525 = 2% < 20%, то в итоге получим значение:

С = 1 500 тыс. руб.

Стандарты аудиторской деятельности определяют только самые общие правила проведения проверок. Поэтому аудитор сам выбирает конкретную методику, по которой определяется уровень существенности. Как рассчитать базовые показатели, какие применить коэффициенты и методику усреднения – специалист решает самостоятельно, на основании своего профессионального опыта и особенностей проверяемой компании.

Частный уровень существенности в аудите определяется путем распределения общего уровня, рассчитанного одним из указанных выше способов, по отдельным счетам бухгалтерского учета. Это распределение обычно производится пропорционально доле остатков по соответствующим счетам в валюте баланса.

Вывод

Под уровнем существенности понимается показатель, определяющий предельный размер обнаруженных ошибок. При превышении указанной величины аудитор может сделать вывод о недостоверности отчетности проверяемого субъекта. Уровень существенности определяется качественно (с помощью экспертной оценки) и количественно — на основании одного или нескольких показателей, характеризующих масштаб деятельности проверяемого предприятия. 

2.1. Основной целью аудита является установление достоверности бухгалтерской отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации. Аудиторские организации в ходе проведения проверок не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях.

2.2. Под достоверностью бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях понимается такая степень точности показателей бухгалтерской отчетности, при которой квалифицированный пользователь этой отчетности оказывается в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Существенность информации — это ее свойство, которое делает ее способной влиять на экономические решения разумного пользователя такой информации.

2.3. Аудитор обязан принимать во внимание две стороны существенности в аудите: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий — уровень существенности.

2.4. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

2.5. При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.